Кришталева Т. И.,
д. э.н., профессор кафедры
«Бухгалтерский учет»

Министерства финансов РФ

Речкина Н. В.,
аспирантка кафедры
«Бухгалтерский учет»
Государственного университета
Министерства финансов РФ

В статье обосновано, что разработка учетной политики бюджетного учреждения становится обязательным условием организации его бухгалтерского учета, так как регламентировать все возникающие в процессе финансово-хозяйственной деятельности учреждения ситуации в Инструкциях по бухгалтерскому учету невозможно.

Статья содержит подробную информацию об особенностях составления учетной политики для бюджетных учреждений. Авторы в статье обосновывают, что учетная политика учреждения не является формальным документом, во многих случаях именно на основании утвержденной в установленном порядке учетной политики должностными лицами осуществляются те или иные действия, принимаются конкретные решения.

В связи со вступлением в силу в 2011 г. ряда документов, регламентирующих бухгалтерский учет в государственных (муниципальных) учреждениях, к настоящему времени сформировалась пятиуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях, которая отображена в таблице.

Однако полностью регламентировать все особенности финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений невозможно. Еще в период применения приказа Минфина России от 30.12.2008 № 148н практика показала, что регламентировать все возникающие в процессе финансово-хозяйственной деятельности бюджетного учреждения ситуации в Инструкции по бюджетному учету невозможно. Поэтому разработка учетной политики учреждения становится обязательным условием организации его бухгалтерского учета.

Кроме того, с 01.01.2011 в приказе Минфина России от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» (далее – Инструкция № 174н) для бюджетных учреждений нового типа предусмотрены следующие самостоятельные решения по применению Единого плана счетов, которые также должны найти отражение в учетной политике:
- бюджетное учреждение вправе с учетом положений Инструкции № 157н при утверждении рабочего плана счетов вводить дополнительные аналитические коды счетов, обеспечивающие формирование в бухгалтерском учете дополнительной информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений;
- при отсутствии в Инструкции № 174н корреспонденции счетов бухгалтерского учета по хозяйственной операции, производимой бюджетным учреждением в соответствии с законодательством РФ, бюджетные учреждения имеют право по согласованию с финансовым органом, на счете которого им открыты лицевые счета (органом, осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя), определять необходимую для отражения в бухгалтерском учете корреспонденцию счетов.

Согласно приказу Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее – Инструкция № 157н) государственные (муниципальные) учреждения обязаны формировать и ежегодно утверждать учетную политику. В п. 6 Инструкции № 157н сказано, что учреждения для организации ведения бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующими бухгалтерский учет, а также данной Инструкцией, формируют учетную политику исходя из своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и выполняемых им в соответствии с законодательством РФ полномочий.

Поскольку отсутствует нормативный документ, который бы содержал подробную информацию об особенностях составления учетной политики для бюджетных учреждений, то следует руководствоваться требованиями Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ), устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в РФ, Инструкцией № 157н, определяющей учетную политику посредством Единого плана счетов и общих требований к организации бухгалтерского учета соответственно типу учреждения. Итак, нормативными документами, которыми в первую очередь будут руководствоваться в государственных (муниципальных) учреждениях при формировании учетной политики для целей бухгалтерского учета, будут Закон № 402-ФЗ и Инструкция № 157н.

Формирование единых принципов организации как бухгалтерского, так и налогового учета – обязательное условие деятельности любого учреждения. Необходимость учетной политики обусловлена, прежде всего, спецификой деятельности конкретных государственных (муниципальных) учреждений. Она предназначена для реализации тех решений руководителя учреждения, которые, по его мнению, позволят оптимально организовать учетную работу. Кроме того, нередко отдельные вопросы, связанные с организацией и ведением бухгалтерского и налогового учета, действующие нормативно-правовые акты относят к компетенции учреждений. Таким образом, учетная политика учреждения не является формальным документом, создаваемым только потому, что его наличие предусмотрено действующим законодательством. Напротив, во многих случаях именно на основании утвержденной в установленном порядке учетной политики должностными лицами осуществляются те или иные действия, принимаются конкретные решения.

В соответствии со ст. 8 Закона № 402-ФЗ экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами. При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами. В случае если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

Учетная политика должна применяться последовательно из года в год.

Изменение учетной политики может производиться при следующих условиях:
1) изменение требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;
2) разработка или выбор нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;
3) существенное изменение условий деятельности экономического субъекта.

Изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года, чтобы обеспечить сопоставимость данных бухгалтерского учета, а также правильность исчисления налогооблагаемой базы по налогам. Однако в отдельных случаях документом, утверждающим учетную политику, может быть определена иная дата начала ее применения.

К таким случаям, в частности, относится создание бюджетных учреждений путем изменения типа.

Они принимают новую учетную политику с даты изменения их типа аналогично вновь созданным учреждениям независимо от того, когда учреждение было преобразовано (с начала или в течение года). В состав новой учетной политики таких учреждений можно включить информацию о переносе остатков по счетам бухгалтерского учета на дату изменения типа в целях обеспечения сопоставимости учетных данных в дальнейшей деятельности.

Методические рекомендации по переходу с одного плана счетов на другой при изменении статуса учреждения были представлены письмами Минфина РФ:
- от 25.04.2011 № 02-06-07/1546 – при переходе с начала финансового года;
- от 22.12.2011 № 02-06-07/5236 – при переходе в течение финансового года.

Целесообразно обосновать внесение изменений в учетную политику с указанием причин изменений и уточнением порядка вступления этих изменений в силу. В любом случае изменение учетной политики должно оформляться в том же порядке, что и принятие учетной политики – приказом или распоряжением руководителя учреждения.

Однако утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности хозяйствующего субъекта, не считается изменением учетной политики (например, учреждение в середине года начало осуществлять еще один, новый, вид деятельности). По сути, это лишь дополнение, которое оформляется приказом о внесении дополнений в учетную политику, в котором нужно закрепить новые положения, регулирующие порядок учета этих впервые возникших в деятельности учреждения операций.

Закон № 402-ФЗ определяет учетную политику экономического субъекта как совокупность принятых им способов ведения бухгалтерского учета. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Принятая учетная политика учреждения должна обеспечивать целостность системы бухгалтерского и налогового учета, то есть охватывать все вопросы, связанные с учетным процессом.

При формировании учетной политики следует руководствоваться следующими правилами:
- в учетной политике рассматриваются только те вопросы, решение которых в соответствии с нормативными документами многовариантно или не определено в нормативных документах;
- дополнения в учетную политику могут быть внесены в течение года, необходимость дополнений может быть связана с изменениями, произошедшими в организации (например, появление филиала в учреждении приводит к необходимости внесения дополнений в график документооборота);
- учетная политика утверждается и применяется по учреждению в целом, то есть филиалы не могут иметь учетную политику, отличную от той, что принята в головном учреждении.

В Инструкции № 157н для формирования учетной политики государственных (муниципальных) учреждений установлены следующие допущения:
1) имущественной обособленности:
- имущество, являющееся собственностью учредителя государственного (муниципального) учреждения, учитывается учреждением обособленно от иного имущества, находящегося у данного учреждения в пользовании (управлении, на хранении);
- обязательства, по которым учреждение отвечает имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, а также указанное имущество учитываются в бухгалтерском учете учреждений обособленно от иных объектов учета;
2) непрерывности деятельности:
- бухгалтерский учет ведется непрерывно исходя из предположения, что субъект учета будет осуществлять свою деятельность в обозримом будущем;
3) последовательности применения учетной политики для обеспечения сопоставимости данных:
- данные бухгалтерского учета и сформированная на их основе отчетность учреждений должны быть сопоставимы у государственного (муниципального) учреждения вне зависимости от его типа, в том числе за различные финансовые (отчетные) периоды его деятельности;
- рабочий план счетов субъекта учета, а также требования к структуре аналитического учета, утвержденные в рамках формирования учетной политики субъектом учета, применяются непрерывно и изменяются при условии обеспечения сопоставимости показателей бухгалтерского учета и отчетности за отчетный, текущий и очередной финансовый годы (очередной финансовый год и плановый период);
4) временной определенности фактов хозяйственной деятельности:
- бухгалтерский учет ведется методом начисления, согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства (или их эквиваленты) при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций.

В тексте Инструкции № 157н можно выделить еще ряд требований к формированию учетной политики и организации бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений:
- полнота отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности:
- информация в денежном выражении о состоянии активов и обязательств, об операциях, их изменяющих, и финансовых результатах указанных операций (доходах, расходах), отражаемая на соответствующих счетах рабочего плана счетов субъекта учета, должна быть полной, с учетом существенности;
- своевременность отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности:
- для обеспечения своевременного и достоверного отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций (результатов операций) субъект учета формирует первичный учетный документ в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным – непосредственно по окончании операции.

Вместе с этим учетная политика учреждения должна обеспечивать выполнение следующих требований:
- осмотрительность и б?льшая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, без допущения создания скрытых резервов;
- приоритет содержания над формой при отражении в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования;
- непротиворечивость в тождестве данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца;
- рациональность ведения бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации.

Требования осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности не изложены в Инструкции № 157н как требования к формированию учетной политики и организации бухгалтерского учета. По мнению авторов, государственным и муниципальным учреждениям эти требования также следует учитывать, так как они основаны на общих правовых и экономических категориях, присущих учетному процессу любого экономического субъекта.

В соответствии с п. 3 Инструкции № 157н бухгалтерский учет ведется методом начисления, согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства (или их эквиваленты) при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций.

Основанием для отражения в бухгалтерском учете информации об активах и обязательствах, а также операций с ними являются первичные учетные документы.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам документов, утвержденным согласно законодательству Российской Федерации правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти, а документы, формы которых не унифицированы, должны содержать обязательные реквизиты:
- наименование;
- дату составления;
- наименование участника хозяйственной операции, от имени которого составлен документ, а также его идентификационные коды;
- содержание хозяйственной операции;
- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
- личные подписи указанных лиц и их расшифровку.

При формировании учетной политики государственного (муниципального) учреждения утверждаются:
- рабочий план счетов бухгалтерского учета учреждения, разработанный на основе

Единого плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учета;
- методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
- порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
- правила документооборота и технология обработки учетн ой информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;
- формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством Российской Федерации не установлены обязательные для их оформления формы документов;
- порядок организации и обеспечения (осуществления) учреждением внутреннего финансового контроля;
- иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета в учреждении.

Многие учреждения ведут деятельность, приносящую доход, и являются плательщиками НДС и налога на прибыль в размерах и в порядке, установленных для коммерческих организаций. В этом случае разработка, а также утверждение учетной политики для целей налогообложения обязательно. Главами 21 и 25 НК РФ определено требование о необходимости разработки такого документа.

Некоторые бухгалтеры предпочитают формировать раздельно две учетные политики: для бухгалтерского учета и для налогообложения. Другие считают более удобной и рациональной единую учетную политику, причем совмещать описание бухгалтерского и налогового учета по отдельным объектам и операциям. С точки зрения авторов неважно, будет учетная политика учреждения в целях налогообложения оформлена отдельным документом или являться составной частью (отдельным разделом) общей учетной политики учреждения. Структурировать учетную политику можно так, как удобно бухгалтеру для дальнейшего ее использования.

Учетной политике целесообразно придать следующую структуру:
1. Общие положения: перечень положений, подлежащих раскрытию в учетной политике.

2. Учетная политика для целей бухгалтерского учета.

2.1. Организационная часть:
- нормативно-правовая база учета;
- структура бухгалтерской службы (со ссылкой на должностные инструкции);
- правила оформления, утверждения и регистрации первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы, а также использования форм документов внутренней отчетности (со ссылкой на соответствующие приложения);
- структура инвентарного номера;
- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств;
- организация архива бухгалтерской документации в учреждении (со ссылкой на приложение);
- составы постоянно действующих комиссий;
- порядок организации и проведения внутреннего финансового контроля;
- порядок, при необходимости, привлечения для решения задач внутреннего контроля независимого аудитора (аудиторской организации).

2.2. Технические аспекты бухгалтерского учета: технология обработки учетной информации, характеристики используемого программного продукта, правила вывода информации на печать и др.

2.3. Методический раздел:
- методы оценки активов и обязательств;
- учет затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг);
- отражение в учетной политике проблемных вопросов методологии учета.
3. Учетная политика для целей налогообложения.
3.1. Организационные и технические аспекты налогового учета.
3.2. Организация и система налогового учета.
3.3. Методические аспекты налогового учета.

Приложения:
- рабочий план счетов бюджетного учета;
- перечень неунифицированных форм первичных документов и регистров, разработанных организацией самостоятельно;
- перечень должностей, которые занимают лица, имеющие право подписи первичных документов;
- правила и порядок документооборота;
- должностные инструкции главного бухгалтера и работников бухгалтерии;
- сроки хранения бухгалтерских и налоговых документов, образующихся в процессе деятельности учреждения.

В учреждении могут быть разработаны и приняты внутренние акты, оформленные в качестве приложения к учетной политике:
- приказ о создании бухгалтерской службы;
- приказ о назначении комиссии по расследованию причин пропажи или уничтожения первичных учетных документов и регистров бюджетного учета (п. 6);
- приказ о выдаче из кассы наличных денежных средств раздатчикам;
- приказ о назначении комиссии для списания мягкого инвентаря, основных средств;
- приказ (распоряжение) о проведении инвентаризации;
- приказ (распоряжение) о списании бланков строгой отчетности.

Организационный раздел учетной политики должен включать ссылки на нормативные документы, которыми пользуется бухгалтерская служба в своей деятельности, положения законодательства о правовой ответственности главного бухгалтера, круг вопросов, решаемых бухгалтерской службой, ее структуру.

В этом разделе необходимо отразить, что для осуществления учета и контроля хозяйственных операций функционирует самостоятельная бухгалтерская служба как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером или бухгалтером в случаях отсутствия структурного подразделения. Следовательно, руководитель учреждения может предусмотреть в штатном расписании структурное подразделение в крупных учреждениях, а в средних и малых – должность главного бухгалтера или передать ведение учета в централизованную бухгалтерию.

В этом же разделе указывается, что бухгалтерский учет осуществляется по Единому плану счетов в соответствии с инструкцией по бухгалтерскому учету, утвержденной приказом Министерства финансов РФ от 1 декабря 2010 г. № 157н. На основании Единого плана счетов в учреждениях разрабатывается свой рабочий план счетов, отражающий специфику деятельности учреждения и источники получения доходов.

Аналитические коды в номере счета Рабочего плана счетов отражаются:
- в 1–17 разрядах – аналитический код по классификационному признаку поступлений и выбытий;
- в 18 – код вида финансового обеспечения (деятельности);
- в 19–23 – синтетический код счета Единого плана счетов;
- в 24–26 – аналитический код вида поступлений, выбытий объекта учета.

Для бюджетных учреждений в 24–26 разрядах отражаются коды классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ), для автономных учреждений – аналитический код поступлений, выбытий объектов учета в структуре, утвержденной планом финансово-хозяйственной деятельности.

Для учреждений разных организационно-правовых форм при формировании рабочих планов счетов будут использованы разные сочетания указанных в Приказе № 157н кодов видов финансового обеспечения (18 разряд), в частности: для бюджетных учреждений нового типа – коды 2–6 (код 1 не применяется, так как целевого бюджетного финансирования эти учреждения не получают).

Субъект учета вправе в порядке, предусмотренном приказом Минфина РФ № 157н, вводить дополнительные аналитические коды синтетических счетов Единого плана счетов.

Рабочий план счетов субъекта учета и требования к структуре аналитического учета, утвержденные в рамках формирования учетной политики субъектом учета, применяются непрерывно, и изменяются при условии обеспечения сопоставимости показателей бухгалтерского учета и отчетности за отчетный, текущий и очередной финансовый годы (очередной финансовый год и плановый период).

Необходимо установить в составе Рабочего плана счетов аналитические коды видов синтетического счета объекта учета, задействуя при этом 23-й знак кода номера счета.

Так, включаемые в себестоимость готовой продукции (работ, услуг) прямые затраты можно учитывать на различных аналитических счетах:
1-й вариант:
010961000 – затраты на изготовление i-го вида продукции;
010962000 – затраты на изготовление j-го вида продукции.
2-й вариант:
010961000 – затраты в рамках изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг), облагаемой НДС;
001962000 – затраты в рамках изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг), не облагаемой НДС.

Учет в части прямых расходов, связанных непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг ведется:

По дебету счетов Х 109 61 2ХХ и кредиту счетов Х 302 2Х 730, Х 105 3Х 440, Х 208 ХХ 560, Х 104 ХХ 410, Х 303 ХХ 730, Х 101 ХХ 410;
- в части накладных расходов дебет Х 109 71 2ХХ Кредит Х 302 2Х 730, Х 105 3Х 440, Х 208 ХХ 560, Х 104 ХХ 410, Х 303 ХХ 730, Х 101 ХХ 410;
- в части общехозяйственных расходов дебет Х 109 81 2ХХ Кредит Х 302 2Х 730, Х 105 3Х 440, Х 208 ХХ 560, Х 104 ХХ 410, Х 303 ХХ 730, Х 101 ХХ 410.

Списание накладных расходов на себестоимость продукции (работ, услуг):
- в бухгалтерском учете бюджетных учреждений отражается по дебету счета Х 109 6Х 2ХХ Х и кредиту счета 109 7Х 2ХХ.

Списание по итогам месяца учтенных в установленном порядке общехозяйственных расходов:
Дебет Х 109 6Х 2ХХ или Х 401 20 2ХХ, Кредит Х 109 8Х 2ХХ.

Следует определиться, будет учреждение при учете товаров применять счет 010539000 «Наценка на товары – иное движимое имущество учреждения» или нет. Ведь согласно п. 125 Инструкции № 157н учреждения, осуществляющие розничную торговлю товаров, вправе учитывать их по розничной цене с обособленным учетом торговой надбавки (торговой скидки).

Необходимо указать, на каких счетах учитываются вложения в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при их приобретении, строительстве (создании), модернизации (реконструкции, достройке, дооборудовании), изготовлении, а также затрат, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических работ, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов нефинансовых активов.

Основанием для отражения в бухгалтерском учете информации об активах и обязательствах, а также операций с ними являются первичные учетные документы . Учреждения в своей учетной политике утверждают только самостоятельно разработанные формы учетных документов. Все основные формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета утверждены приказом Минфина России от 15.12.2010 № 173н.

Для осуществления внутреннего (предварительного, последующего) финансового контроля и в целях упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях, принимаемых к отражению на счетах бухгалтерского учета, субъект учета вправе на основе первичных учетных документов, составленных в подтверждение указанных операций, составлять сводные учетные документы по формам, утвержденным Министерством финансов Российской Федерации в установленном порядке.

В случае отсутствия утвержденной формы сводного учетного документа субъект учета вправе в рамках формирования своей учетной политики утверждать формы сводных учетных документов с учетом требований к составу обязательных реквизитов, предусмотренных п. 7 Инструкции № 157н.

Первичные и сводные учетные документы составляются на бумажных носителях или в виде электронного документа с использованием электронно-цифровой подписи (далее – электронный документ). В последнем случае субъект учета, сформировавший электронный документ, обязан изготавливать за свой счет копии таких документов на бумажных носителях по письменному запросу других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

С целью обеспечить полноту отражения в бухгалтерском учете информации об активах, обязательствах и их изменяющих хозяйственных операциях в соответствии с требованиями нормативных правовых актов, методических указаний по бухг алтерскому учету, в том числе принимая во внимание особенности автоматизированной технологии обработки учетной информации, субъект учета вправе включить в первичный (сводный) учетный документ, сформированный на основе унифицированной формы документа, дополнительные реквизиты (данные).

Первичный учетный документ принимается к бухгалтерскому учету при условии отражения в нем всех реквизитов, предусмотренных унифицированной формой документа (при отсутствии унифицированной формы – обязательных реквизитов, предусмотренных п. 7 Инструкции) и при наличии на документе подписи руководителя субъекта учета или уполномоченного им на то лица.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, принимаются к отражению в бухгалтерском учете при наличии на документе подписей руководителя субъекта учета и главного бухгалтера или уполномоченных ими на то лиц.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, документы, оформляющие финансовые вложения, договоры займа, кредитные договоры к исполнению и бухгалтерскому учету не принимаются, за исключением документов, подписываемых руководителем органа государственной власти (государственного органа), органа местного самоуправления, особенности оформления которых определяются законами и (или) нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Указанные документы, не содержащие подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица, в случаях разногласий между руководителем субъекта учета (уполномоченным им лицом) и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций принимаются к исполнению и отражению в бухгалтерском учете с письменного распоряжения руководителя субъекта учета (уполномоченного им на то лица), который несет ответственность, предусмотренную законодательством Российской Федерации.

В целях обеспечения своевременного и достоверного отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций (результатов операций) субъект учета формирует первичный учетный документ в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным – после ее окончания.

При реализации учреждением товаров, продукции, работ и услуг с применением контрольно-кассовых машин субъект учета вправе составлять первичный (сводный) учетный документ на основании показателей контрольно-кассовых машин (кассовых чеков) не реже одного раза в день по его окончании.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

В соответствии с п. 19 Инструкции № 157н формирование регистров бухгалтерского учета на бумажном носителе при комплексной автоматизации бухгалтерского учета (формирования машинограмм регистров бухгалтерского учета) осуществляется с периодичностью, установленной в рамках формирования учетной политики субъектом учета, но не реже периодичности, установленной для составления и представления субъектом учета бухгалтерской отчетности, формируемой на основании данных соответствующих регистров бухгалтерского учета.

Правила составления, представления и обработки первичной информации в установленные сроки и лиц, ответственных за ведение документооборота, следует отразить в графике документооборота.

График документооборота учреждения может быть оформлен в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым структурным подразделением учреждения, а также всеми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ. При этом график должен устанавливать рациональный документооборот, то есть предусматривать оптимальное количество исполнителей для прохождения каждым первичным документом, определять минимальный срок его нахождения в каждом из подразделений.

Проект графика документооборота подготавливается главным бухгалтером и утверждается руководителем учреждения. Положения графика обязательны для выполнения всеми должностными лицами учреждения.

При формировании графика документооборота могут быть учтены нормы Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 за № 105.

В учетной политике указывается применяемая форма учета. Если применяется частичная автоматизация, то сообщается, какие операции производятся на компьютерах. Если обработка учетной информации полностью автоматизирована, то необходимо название программы информационных технологий.

В методическом разделе раскрываются аспекты признания активов, выбранные варианты оценки, учета, особенности документального оформления объектов учета.

Так, в отношении основных средств следует указать: при соблюдении каких условий нефинансовые активы признаются основными средствами; как формируется первоначальная стоимость основных средств в случаях приобретения или изготовления их учреждением самостоятельно, поступления в безвозмездном порядке; методику определения структуры инвентарных номеров; порядок определения срока полезного использования основного средства в целях принятия к учету и начисления амортизации (указывается, в каких случаях срок полезного использования может быть пересмотрен, например, в результате проведения работ по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации); особенности учета основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно; порядок списания основных средств.

В отношении материальных запасов указывается, какие нефинансовые активы к ним относятся; из каких затрат формируется фактическая стоимость материальных запасов; единица бухгалтерского учета материальных запасов (номенклатурный номер, партия, однородная группа и т. д.); метод списания материальных запасов: по фактической себестоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости.

Кроме того, согласно п. 134 Инструкции № 157н фактические расходы учреждения по изготовлению готовой продукции, выполнению работ, оказанию услуг отражаются на счете 10900 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» и подразделяются на прямые и накладные (косвенные). При изготовлении одного (единственного) вида готовой продукции, работ, услуг все затраты, непосредственно связанные с производством готовой продукции, выполнением работ, услуг, относятся к прямым затратам.

Прямые затраты учитываются в себестоимости изготовления единицы готовой продукции, выполнения работы, оказания услуги. Накладные расходы относятся на себестоимость готовой продукции, работ и услуг пропорционально одному из следующих показателей: прямым затратам по оплате труда; материальным затратам; иным прямым затратам; объему выручки от реализации продукции (работ, услуг); иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения. Поэтому в учетной политике необходимо закрепить выбор одного из перечисленных способов распределения накладных расходов, а также привести перечень затрат, указав, какие из них относятся к прямым, а какие – к накладным.

При формировании учетной политики утверждается и порядок организации и обеспечения (осуществления) учреждением внутреннего финансового контроля.

Четких указаний, каким должно быть Положение о внутреннем финансовом контроле, Инструкция № 157н не содержит. Необходимо составить документ, в котором будет описан порядок осуществления контроля в учреждении, прописаны все мероприятия контрольного характера.

Основные методы внутреннего контроля:
- предварительный (проводится до начала совершения хозяйст венной операции);
- текущий (осуществляется на стадии формирования, распределения и использования финансовых ресурсов учреждения);
- последующий (проверяются итоги совершения хозяйственных операций);
- дополнительные контрольные мероприятия.

Также необходимо утвердить график периодичности плановых контрольных мероприятий.

Государственное (муниципальное) учреждение обладает правоспособностью юридического лица, а, следовательно, признается плательщиком налогов и сборов.

Уплачивать налоги придется лишь в том случае , если у учреждения имеются объекты налогообложения, под которыми в целях налогообложения понимаются реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Бюджетные учреждения будут самостоятельно распоряжаться доходами, полученными ими в рамках деятельности, приносящей доходы, это влечет за соб ой и общий порядок алогообложения их доходов. Федеральный закон от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» отменил действие ст. 321.1 НК РФ. В соответствии с ней бюджетные учреждения обязаны были вести раздельный учет доходов, полученных в рамках целевого финансирования, и доходов, получаемых от предпринимательской деятельности. То же касалось и расходов.

С 2011 г. бюджетные учреждения исчисляют и уплачивают налог на прибыль в общем порядке, определенном гл. 25 НК РФ. Отображая это в своей учетной политике для целей налогообложения, учреждения должны закрепить те моменты, в отношении которых гл. 25 НК РФ не содержит одновариантных методов учета либо не дает каких-либо четких правил исчисления налога на прибыль.

Учетная политика для целей налогообложения должна также содержать организационный и методологический разделы, в которых учреждение должно закрепить используемые правила исчисления налогов.

Согласно подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ в налоговой базе учреждения по налогу на прибыль не учитываются средства целевого финансирования, которые поступают в виде субсидий. При этом у бюджетного учреждения, получающего средства целевого финансирования, возникает обязанность ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования, что необходимо отметить в учетной политике, указав методику раздельного учета.

В организационном разделе следует отметить, применяет ли учреждение дополнительные собственные регистры налогового учета.

В методологическом разделе целесообразно представить информацию по следующим аспектам налогового учета: списание сырья и материалов, учет покупных товаров, амортизация, пониженные и повышенные нормы амортизации, расходы на капитальные вложения, проценты, перечень прямых расходов, обоснование отнесения расходов к косвенным, метод признания доходов (расходов), распределение доходов по периодам, распределение налога на прибыль.

Даже если для формирования бухгалтерской отчетности и в целях налогообложения выбранный организацией из возможных способ учета совпадает, то этот способ учета должен быть отражен в обоих разделах учетной политики – и для бухгалтерского учета, и для целей налогообложения. Если информация о формировании каких-либо показателей налоговой отчетности по налогу на прибыль в силу отсутствия отличий может обобщаться у организации непосредственно в регистре бухгалтерского учета, то в учетной политике для целей налогообложения должно быть специальное указание на этот регистр бухгалтерского учета как на регистр налогового учета.

Процесс формирования учетной политики обычно затрудняется тем, что предусмотреть в одном документе абсолютно все нюансы бухгалтерского и налогового учета невозможно. На практике очень часто отдельные порядки, регламенты, положения, касающиеся учетного процесса в учреждении, утверждаются самостоятельными распорядительными документами. Это вполне допустимо. Однако правильнее все предусмотреть в одном документе – учетной политике. Так, для разрешения сложной ситуации, возникшей при ведении финансовой деятельности, которая при этом не урегулирована нормативными документами, учреждению необходимо ввести дополнительную корреспонденцию счетов (в соответствии с п. 5 Инструкции № 183н) либо новый первичный учетный документ, или вновь разработанный в учреждении способ, метод и т. п. В данном случае единственным нормативным актом может выступать учетная политика учреждения. Однако если в учетной политике изначально это прописано не было, то возможен следующий вариант разрешения сложившейся ситуации: в текущем году можно издать самостоятельный приказ (распоряжение), а с нового года внести эти изменения (дополнения) в учетную политику.

Оценивая полноту учетной политики, необходимо убедиться в том, что в ней действительно отражены решения вопросов по учету активов, обязательств и хозяйственных операций по перечню реально осуществленных операций по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Перед составлением учетной (бухгалтерской, налоговой) политики бухгалтер ставит перед собой задачу максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Данный момент следует учитывать при выборе и обосновании любого элемента учетной политики.

Например, для бухгалтерского учета определен следующий порядок оценки материальных запасов в бюджетном учете при их списании :
- по средней фактической стоимости;
- по фактической стоимости каждой единицы запасов.

При оценке материальных запасов для налогообложения в соответствии с п. 8 ст. 254 НК РФ применяются следующие методы оценки:
- по стоимости единицы запасов;
- по средней стоимости;
- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Чтобы исключить различия в бухгалтерском и налоговом учете, не следует использовать методы ФИФО и ЛИФО.

Безусловно, приведенный выше перечень вопросов, подлежащих раскрытию в учетной политике для бухгалтерского и налогового учета, не является ни минимальным (обязательным для всех), ни исчерпывающим (достаточным для всех). Формирование грамотной и уникальной учетной политики, идеально подходящей конкретному учреждению с учетом специфики его деятельности, удовлетворяющей всем потребностям пользователей бухгалтерской информации, – сложный процесс.

Совокупность способов организации и ведения бухгалтерского (бюджетного) учета, применяемых субъектом учета, отражается в учетной политике учреждения. Казенные учреждения, как и любые другие государственные (муниципальные) учреждения, самостоятельно разрабатывают учетную политику, которая применяется ими последовательно из года в год. В связи с изменениями законодательства РФ в области бухгалтерского (бюджетного) учета положения учетной политики корректируются. Какие поправки нужно внести в учетную политику, которая будет применяться в следующем году?

Пунктом 2 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете установлено, что экономический субъект формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами. Первые федеральные стандарты бухгалтерского учета для организаций государственного сектора вступают в силу 1 января 2018 года. Среди них и Федеральный стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки». Программой разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора предусмотрено, что федеральный стандарт, регулирующий вопросы составления учетной политики, должен был быть принят в апреле 2017 года. Сейчас уже ноябрь, а данный стандарт пока размещен на сайте Минфина в форме проекта. Предполагаемая дата (срок) вступления его в силу – 1 января 2018 года. Время перевести проект в статус нормативного акта еще есть. Надеемся, что законодатель успеет сделать это к обозначенному сроку.

В рамках данной консультации рассмотрим особенности формирования учетной политики на 2018 год с учетом проекта стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и положений утвержденных федеральных стандартов, вступающих в силу 1 января 2018 года.

Правовое обоснование внесения изменений в учетную политику

Пунктом 6 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете установлено, что учетная политика может меняться при следующих условиях:

1) при изменении требований, предусмотренных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;

2) при разработке или выборе нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

3) при существенном изменении условий деятельности экономического субъекта.

Аналогичные случаи внесения изменений (с добавлением отдельных уточнений) установлены п. 8 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки». В частности, из этого пункта следует, что основаниями для внесения изменений в учетную политику являются:

разработка или выбор субъектом учета способа ведения бухгалтерского учета, применение которого позволит представить в бухгалтерской (финансовой) отчетности достоверную и более уместную информацию ;

существенное изменение условий деятельности субъекта учета, включая его реорганизацию, изменение возложенных на него полномочий и (или) выполняемых им функций .

Поскольку со следующего года начинают применяться федеральные стандарты, регулирующие вопросы ведения бухгалтерского (бюджетного) учета, а сами федеральные стандарты содержат положения, отличающиеся от положений ныне действующих нормативных актов в области бухгалтерского учета, вне зависимости от того, утвердят ли к 1 января 2018 года Федеральный стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», учетную политику на 2018 год все же необходимо будет скорректировать.

Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, только при согласовании с органом, выполняющим функции и полномочия учредителя (далее – учредитель), изменения в учетную политику могут быть внесены в течение финансового года (п. 10 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»). Интерес представляет п. 11 стандарта, которым установлены действия учреждения, не считающиеся изменением учетной политики. Приведем информацию из этого пункта в виде схемы.

Пример.

Федеральным стандартом «Основные средства» установлены случаи определения первоначальной стоимости объекта основных средств исходя из справедливой стоимости. Методы определения первоначальной стоимости объекта ОС установлены Федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора». Учетн ой политикой учреждения предусмотрено, что при получении объекта основных средств безвозмездно его справедливая стоимость определяется:

– методом рыночных цен, если объект ранее не находился в эксплуатации (при этом в учетной политике установлено, что используется максимальная из предложенных цена на аналогичный объект);

– методом амортизированной стоимости замещения, если передаваемый объект ранее находился в эксплуатации.

В течение финансового года было принято решение об определении стоимости получаемых безвозмездно объектов основных средств, ранее не находившихся в эксплуатации, исходя из средней стоимости, сложившейся на рынке. Для определения средней стоимости необходимо использовать информацию не менее чем с пяти разных страниц, отражающих ответ о цене на запрашиваемый объект. Новые правила определения справедливой стоимости объекта ОС были зафиксированы в учетной политике учреждения. Согласно п. 11 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» смена метода определения справедливой стоимости объекта не является изменением учетной политики.

Применение новых положений учетной политики

Вступление в силу в течение финансового года нормативно-правового акта, положения которого следует применять начиная с 1 января текущего года, – достаточно частое явление. Иногда такие нормативно-правовые акты требуют внесения изменений в учетную политику. В связи с этим в Федеральном стандарте «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» выделяются:

перспективное применение измененной учетной политики;

ретроспективное применение измененной учетной политики.

Таким образом, внесение в учетную политику в течение года изменений, которые требуют корректировки показателей бюджетного учета за предшествующий период, является ретроспективным изменением учетной политики.

Для справки.

Оценочное значение – рассчитанное или приблизительно определенное значение какого-либо показателя, необходимого для ведения бухгалтерского учета и (или) отражаемого в бухгалтерской (финансовой) отчетности, при отсутствии точного способа его определения. К оценочным значениям относятся:

а) сроки полезного использования объектов основных средств и нематериальных активов;

б) величины оценочных резервов;

в) величины амортизационных отчислений;

г) величины стоимости нефинансовых активов в случаях, предусмотренных федеральными и (или) отраслевыми стандартами бухгалтерского учета;

д) иные аналогичные показатели, определяемые или рассчитываемые на основе профессионального суждения уполномоченных лиц в соответствии с требованиями действующего законодательства РФ.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовые результаты деятельности и (или) движение денежных средств учреждения, исходя из положений Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», должны оцениваться в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики производится на дату, с которой применяются указанные изменения.

Последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства РФ о бухгалтерском учете, федеральных и (или) отраслевых стандартов и иных нормативных правовых актов органов, регулирующих , отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном соответствующим нормативным правовым актом. Если соответствующий не предусматривает порядок отражения последствий изменения учетной политики либо такое изменение вызвано другими обстоятельствами, оказавшими или способными оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовые результаты деятельности и (или) движение денежных средств учреждения, последствия данного изменения отражаются путем применения измененной учетной политики к фактам хозяйственной жизни так, как если бы учетная политика применялась с момента возникновения соответствующего факта хозяйственной жизни (ретроспективное применение измененной учетной политики).

При этом подлежат корректировке входящие остатки по статье «Финансовый результат экономического субъекта» бухгалтерского баланса, а также значения связанных статей бухгалтерской (финансовой) отчетности за самый ранний предшествующий год, для которого в бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрываются сравнительные показатели, либо на начало отчетного года, если иное не является практически возможным. Скорректированные сравнительные показатели предшествующего года (предшествующих годов) приводятся в бухгалтерской (финансовой) отчетности отчетного года под заголовком «Пересчитано».

Здесь же отметим, что если изменение учетной политики обу­словлено применением вновь принятого нормативного правового акта или измененного нормативного правового акта, то раскрытию также подлежит факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным принятым или измененным нормативным правовым актом (п. 18 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»).

Положения, которые следует отразить в учетной политике на 2018 год

Учетная политика формируется исходя из особенностей структуры учреждения, отраслевых и иных особенностей деятельности, выполняемых им в соответствии с законодательством РФ полномочий и (или) функций с учетом законодательства РФ, федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета, иных нормативных правовых актов органов, регулирующих бухгалтерский учет, а также согласно учетной политике органа, осуществляющего полномочия и функции учредителя (п. 4 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»).

Если в отношении какого-либо объекта бухгалтерского учета законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами бухгалтерского учета, другими нормативными правовыми актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, не установлены правила его отражения в учете, субъект учета по согласованию с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, и финансовым органом соответствующего публично-правового образования определяет учетную политику исходя из требований Федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора».

Учетная политика включает в себя следующие разделы.

Федеральный стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»	Инструкция № 157н
Порядок признания (постановки на учет) и прекращения признания (выбытия с учета) объектов бухгалтерского учета, методы оценки объектов бухгалтерского учета, а также порядок раскрытия информации о них в бухгалтерской (финансовой) отчетности	Методы оценки отдельных видов имущества и обязательств, порядок отражения в учете событий после отчетной даты
Полагаем, позже Минфином будет разработан еще один приказ, который будет учитывать данные изменения и положения которого нужно будет отразить в рабочем плане счетов. До внесения изменений в Инструкцию № 157н учреждение вправе скорректировать данный раздел учетной политики: добавив новые счета бюджетного учета, которые будут использоваться в работе (ввести аналитику к используемым счетам бюджетного учета); исключив не используемые в деятельности учреждения счета. Методы оценки объектов бухгалтерского учета, а также порядок раскрытия информации о них в бухгалтерской (финансовой) отчетности. В данном разделе учетной политики на 2018 год рекомендуем прописать: 1) порядок оценки справедливой стоимости актива. Пунктами 55, 56 Федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организацийгосударственногосектора» установлено, что при определении справедливой стоимости актива нужно использовать метод рыночных цен или метод амортизированной стоимости замещения. В учетной политике следует отразить порядок применения данных методов; 2) используемый метод начисления амортизации. Напомним, что Федеральным стандартом «Основные средства» вводятся несколько методов расчета суммы амортизационных отчислений: линейный метод, метод уменьшаемого остатка, метод расчета амортизации пропорционально объему продукции (п. 36). Метод начисления амортизации, который будет применять учреждение, закрепляется в учетной политике. При выборе метода начисления амортизации учреждение исходит из того, какой метод наиболее точно отражает предполагаемый способ получения будущих экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе. Выбранный метод начисления амортизации применяется относительно объекта основных средств последовательно от периода к периоду, кроме случаев изменения ожидаемого способа получения будущих экономических выгод или полезного потенциала от использования объекта. При одинаковых способах получения будущих экономических выгод или полезного потенциала для объектов ОС, входящих в одну группу, возможно применение одного метода начисления амортизации к группе основных средств в целом. При изменении предполагаемого способа получения экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе, обоснованность применяемого метода начисления амортизации оценивается на 1 января года, следующего за годом такого изменения (п. 38 Федерального стандарта «Основные средства»). Если в предполагаемом способе получения будущих экономических выгод или полезного потенциала от использования объекта основных средств произошли значительные изменения, метод начисления амортизации, который будет использоваться в течение оставшегося срока полезного использования основного средства, может быть изменен. При этом пересчет амортизации, накопленной на дату пересмотра метода ее начисления, не требуется. Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств. Казенные учреждения в силу положений п. 6 и 20 Инструкции № 157н должны самостоятельно разработать в своей учетной политике порядок проведения инвентаризации и осуществлять данные мероприятия в соответствии с утвержденным порядком. Однако некоторые учреждения, не желая прописывать в своей учетной политике порядок проведения инвентаризации, указывают в ней, что инвентаризация осуществляется в порядке, предусмотренном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49. На сайте Минфина на момент подготовки журнала к печати размещен проект приказа, которым вносятся изменения в названные методические указания. Из них следует, что данный документ не применяется государственными (муниципальными) учреждениями. Поэтому если в учетной политике учреждения есть ссылка на этот нормативный акт, то лучше ее убрать, а саму учетную политику дополнить положениями о порядке проведения инвентаризации. Порядок отражения в учете событий после отчетной даты. На сайте Минфина размещен проект приказа об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «События после отчетной даты» (далее – Федеральный стандарт «События после отчетной даты»). Предполагается, что он вступит в силу 1 января 2018 года. Поэтому положения учетной политики, устанавливающие порядок отражения в учете событий после отчетной даты, начиная с даты вступления в силу названного стандарта должны соответствовать ему. Напомним, что ранее учреждения, устанавливая порядок отражения в учете событий после отчетной даты, руководствовались ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», утвержденным Приказом Минфина РФ от 25.11.1998 № 56н. В части, в которой применяемый в учреждении до 1 января 2018 года порядок отражения событий после отчетной даты не соответствует положениям Федерального стандарта «События после отчетной даты», он подлежит корректировке. Порядок присвоения инвентарных номеров. Пунктом 9 Федерального стандарта «Основные средства» установлено, что каждому инвентарному объекту основных средств присваивается инвентарный номер в порядке, предусмотренном учетной политикой субъекта учета, согласно положениям данного стандарта и Инструкции № 157н. Таким образом, в учетной политике следует определить порядок присвоения инвентарных номеров. Оценка объектов основных средств. Пунктом 27 Федерального стандарта «Основные средства»определено, что в случае, если порядок эксплуатации объекта основных средств (его составных частей) требует замены отдельных составных частей объекта, затраты по такой замене, в том числе в ходе капитального ремонта, включаются в стоимость объекта основных средств в момент их возникновения при условии соблюдения критериев признания такого объекта. При этом стоимость объекта основных средств уменьшается на стоимость заменяемых (выбываемых) частей в соответствии с положениями настоящего стандарта о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) данного объекта. Этим же пунктом установлено, что субъект учета закрепляет в своей учетной политике применение в бухгалтерском учете положений указанного пункта в отношении групп основных средств. Затраты на создание активов при проведении регулярных осмотров на предмет наличия дефектов, являющихся обязательным условием их эксплуатации, а также при проведении ремонта формируют объем произведенных капитальных вложений с дальнейшим признанием в стоимости объекта основных средств только при условии соблюдения критериев признания объекта основных средств, предусмотренных п. 8 Федерального стандарта «Основные средства» (п. 28). В этом же пункте сказано, что субъект учета закрепляет в своей учетной политике применение положений данного пункта при ведении учета основных средств, групп основных средств. Таким образом, в учетной политике необходимо указать группы основных средств, в отношении которых будут применяться п. 27, 28 Федерального стандарта «Основные средства», либо отметить, что данные пункты не будут применяться. В завершение заметим, что учетная политика – это важный внутренний (локальный) акт учреждения. Его всегда запрашивают при проведении проверки финансово-хозяйственной деятельности. Поэтому советуем внимательно отнестись к его составлению и учесть в нем все особенности деятельности учреждения, а также положения новых нормативных актов, регулирующих вопросы бюджетного учета.

Учетная политика - это основополагающий документ для любого юридического лица. С 2019 года порядок составления учетной политики изменен. Рассмотрим порядок составления документа на конкретном примере и уточним особенности налогообложения для УСН и ОСНО.

Учетная политика: что это и зачем нужно

Это основной документ, который устанавливает:

• порядок ведения бухгалтерского учета учреждения;
• круг ответственных лиц;
• формы, регистры и бланки первичной документации;
• документооборот;
• порядок и систему налогообложения производства или реализации товаров, работ, услуг.

В нем должны быть подробно раскрыты все особенности ведения бухучета и налогообложения.

Документ может быть утвержден на год или на несколько лет. Но в 2019 году всем учреждениям без исключения придется закрепить в нем большое количество изменений, установленных обновившимся законодательством.

При формировании следует опираться на действующее законодательство:

1. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ в части определения метода ведения бухучета на предприятии, определения круга ответственных лиц за организацию и ведение.
2. Новый федеральный стандарт бухгалтерского учета — Приказ Минфина № 274н от 30.12.2017, который определил исключительные положения для учреждений госсектора.
3. Учетная политика учредителя — это новшество, введенное в действие ФСБУ. Теперь составлять основополагающий документ компании следует с учетом требований и положений учредителя.
4. Налоговый кодекс РФ в части системы налогообложения, налоговых периодов, ставок, льгот и вычетов. Определяется по всем действующим налоговым обязательствам на текущий и последующие годы.
5. Приложение № 1 к Приказу Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н (ПБУ 1/2008). В положении закреплены особенности составления учетной политики и обязательные требования к содержанию рабочего документа.
6. Приказ Минфина России от 30.03.2015 № 52н. Регламентирует особенности составления, хранения и учета первичной документации.
7. Инструкции от 01.12.2010 № 157н, от 16.12.2010 № 174н, от 25.03.2011 № 33н. Устанавливают Единый план счетов, состав и порядок формирования бухгалтерской отчетности.

В интернете можно найти конструктор учетной политики на 2019 год бесплатно, он поможет быстро составить рабочий документ или подготовить изменения для действующего. В конце этой статьи вы сможете скачать бесплатно учетную политику организации: образец 2019 года с приложениями.

Упрощенная учетная политика краткая и по смыслу подойдет для малого предприятия, которое ведет бухучет в упрощенном порядке. Исключениями являются: адвокатские конторы, кредитные и микрофинансовые фирмы, жилищные и кредитные кооперативы, а также те компании, чья отчетность подлежит обязательному аудиту. Ведение упрощенной бухгалтерии также пропишите в положениях учетной политики, иначе наказание контролирующих органов неизбежно.

Правила утверждения

Утвердить учетную политику должен руководитель предприятия либо иное лицо, наделенное соответствующими полномочиями. Обычно для этого издается отдельный приказ или соответствующее распоряжение либо постановление.

Ежегодно утверждать новый документ не нужно. УП должна применяться в учреждении из года в год. Корректируются только те положения, которые изменились в силу вступления новых нормативно-правовых актов либо в связи с изменениями деятельности предприятия и иными случаями.

Обратите внимание, что законодатели определили предельные сроки, в которые субъект обязан утвердить УП. Однако речь идет о вновь созданных госкомпаниях. Так, УП для бухучета необходимо утвердить не позднее отчетного периода, в котором было создано данное госучреждение.

Для УП в части налогообложения следует разработать и утвердить документ не позднее окончания первого налогового периода, в котором было создано предприятие или компания (п. 12 ст. 167, ст. 313 НК РФ).

Допустимо оба документа утвердить одним приказом, например, в декабре месяце. То есть объединить УП для БУ и УП для НУ в одном распорядительном документе. Текст самой учетной политики оформите, как приложение к приказу. Дополнительно оформите приложениями формы, бланки и иные регистры, которые будут применяться в хозяйственной жизни компании.

Обратите внимание, что специальной формы для приказа или распоряжения утверждения УП не предусмотрено. Чиновники не утвердили унифицированной формы для данной ситуации. Следовательно, составьте приказ в произвольной форме. В нем укажите все необходимые реквизиты для бумаги данной категории. Обязательно пропишите:

1. Номер и дату составления.
2. Законодательные нормативы, на основании чего было принято решение.
3. Суть распоряжения.
4. Дату начала действия приказа, с какого момента положения вступают в силу.
5. Ответственного за составление (главный бухгалтер, например).
6. Определите лицо, ответственное за контроль над исполнением приказа.

Пример приказа об утверждении УП в бюджетном учреждении

Общедоступный документ

С 2019 года положения УП должны быть общедоступными и открытыми. Это касается не только учредителей в отношении своих подведомственных учреждений, но и всех юридических лиц. Напомним, что индивидуальные предприниматели не обязаны вести бухучет, а, следовательно, и составлять УП не обязаны.

А это значит, что все представители бюджетной сферы должны опубликовать положения УП на своих официальных сайтах. В некоторых случаях копию приказа об утверждении УП вместе с текстом и приложениями придется предоставить учредителю.

Такой подход позволяет проконтролировать актуальность положений, введенных соответствующим распоряжениям. Простыми словами, учредитель может проконтролировать:

• правильно ли в госучреждении организован и ведется бухучет;
• соответствует ли он заявленным требования и стандартам;
• отвечает ли индивидуальным особенностям отрасли.

При выявлении несоответствий дать распоряжение устранить нарушения в кратчайшие сроки.

Учетная политика для целей бухгалтерского учета

Рассмотрим порядок составления учетной политики в виде таблицы.

Наименование пункта
Ответственные лица за формирование и утверждение	Разрабатывает главный бухгалтер или другое лицо, ответственное за ведение бюджетного учета. Утверждает только руководитель. Обратите внимание, что если в штате госучреждения отсутствует должность главный бухгалтер (бухгалтер), а ведение бухучета передано стороннему лицу, компании, централизованной бухгалтерии по договору на осуществление бухобслуживания, то составлением учетной политики в таком случае должен заниматься тот субъект, на которого возложена обязанность по ведению бухучета. То есть на стороннего бухгалтера или компанию, централизованную бухгалтерию, аутсорсинговую организацию и другое.
Информация об учреждении	Необходимо подробно указать не только полные регистрационные сведения об организации, ее видах и целях деятельности, но и данные об учредителе, обособленных подразделениях и прочую информацию.
Нормативная база	Определяется с учетом специфики учреждения. Указывается в виде перечня НПА, на основании которого осуществляется бухгалтерский и налоговый учет. Обратите внимание, что с 2019 года бюджетники обязаны в состав нормативной базы включать не только положения новых федеральных стандартов, но и УП учредителя. Ознакомиться с положениями УП учредителя можно на официальном сайте органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя, либо запросить информацию напрямую.
Порядок внесения изменений	Законодательством установлено, что изменения следует вносить 31 декабря года, предшествующего году вступления изменений. Исключительные случаи: значительное изменение законодательства в течение финансового года. Пропишите данные нормы отдельным пунктом. Обратите внимание, что новый ФСБУ № 274н определил исчерпывающий порядок внесения изменений, дополнений и корректировок в документ. Об этом более подробно мы рассказали ниже.
Организационно-техническая часть
Порядок ведения бухучета	Определяется круг ответственных лиц (бухгалтер в единственном лице, отдел бухгалтерии или сторонняя организация). Также необходимо указать, каким способом ведется учет (вручную, с помощью программных продуктов или через интернет-ресурсы).
Формы первичных документов и регистров	На основании 402-ФЗ и ФСБУ, бюджетная организация вправе самостоятельно разработать и утвердить бланки первички и регистров учета. Либо предусмотреть использование унифицированных форм. Это решение необходимо закрепить в учетной политике (либо указать номера и коды ОКУД унифицированных форм, либо приложить собственные бланки).
Право и порядок подписи документации	Отдельно пропишите, кто имеет право первой подписи, а кто — второй на всех финансовых документах. Обычно это директор и главбух. Но предусмотрите ответственных лиц на периоды отсутствия начальника и главного бухгалтера. Также определите ответственных, имеющих право подписи первичной документации, это может быть бухгалтер или другой специалист.
Рабочий план счетов	На основании Единого плана счетов разработайте свой. Указывайте только те счета, которые используются для учета. Пропишите корреспонденцию, если этого требует специфика учреждения.
Документооборот	Распишите порядок передвижения документации (первичка, регистры, отчетность, прочее) между структурными подразделениями бюджетной организации. Определите ответственных лиц в каждом отделе. Ознакомьте под подпись с готовым алгоритмом всех заинтересованных лиц.
Учет и инвентаризация активов и обязательств	Подробно распишите порядок учета и инвентаризации ОС и МЗ, обязательств. Учитывайте положения федерального стандарта «Основные средства». Напомним, что он должен применяться с 2018 года.
Порядок выдачи денежных средств подотчет	Установите предельный лимит выдачи подотчет, также определите максимальный срок, на который выдаются средства. Если расчеты ведутся через банковские карты (счета) сотрудников, также укажите и это обстоятельство. Размеры суточных и командировочных расходов выделите в отдельное положение о командировании.
Исправление ошибок	Пропишите порядок исправления ошибок. Отдельно установите алгоритм для существенных ошибок в текущем и прошлом финансовых периодах. Также пропишите последовательность исправления несущественных помарок, описок. Обратите внимание, что для составления данного раздела учетной политики необходимо руководствоваться новым ФСБУ № 274н.
Формы отчетности	Определите перечень обязательных форм бухгалтерской отчетности, а также собственные отчеты, необходимые для организации. Собственные бланки разместите в виде приложений к учетной политике.
Внутренний финансовый контроль	Отдельно опишите порядок организации и ведения внутреннего финансового контроля в учреждении (по каждому этапу). Определите формы отчетности и периодичность ее предоставления руководителю.
Методологическая часть в части бухучета
Учет доходов	Определите способы учета доходов в разрезе видов предпринимательской деятельности и форм доходов. Пропишите особенности отражения поступлений по рабочим счетам плана.
Учет расходов	Установите алгоритм отнесения расходов на финансовый результат. Пропишите промежуточные счета бухучета. При необходимости распишите, что относится к основным, внереализационным и прочим расходам. Особое внимание уделите счетам, пропишите корреспонденцию отражения расходов.
Учет основных средств и материальных запасов	Обозначьте особые условия отражения амортизации и новой оценки основных фондов. Порядок применения нового классификатора для ОС. Определите нормы расхода ГСМ на списание на каждый вид транспорта (при необходимости).
Учетная политика для целей налогообложения
Вид системы налогообложения	Закрепите выбранную систему налогообложения. Также отдельно по каждому виду обязательств пропишите ставки, периоды, льготы и порядок их применения, порядок определения налоговой базы. Не забудьте дополнить положением об исчислении и уплате страховых взносов, НДС и налога на прибыль.
Налоговые регистры	Утвердите налоговые регистры в разрезе обязательств по налогам либо укажите унифицированные формы.

Как правильно внести изменения

Внесение изменений и дополнений в основополагающий документ требует соблюдения определенного алгоритма. Так, в Приказе Минфина № 274н чиновники строго закрепили основания для проведения данной процедуры.

Итак, изменения в учетную политику можно внести только в трех случаях:

1. Положения и нормы законодательства, которые устанавливают общие требования к организации и ведению бухучета, изменены. В таком случае организация обязана внести соответствующие изменения в свою УП.
2. Учреждением разработаны новые формы ведения бухучета, которые позволят формировать более достоверную и релевантную информацию об объектах бухучета.
3. Условия деятельности экономического субъекта существенно изменяются. Например, госучреждение проходит стадию реорганизации либо возложенные на учреждение функции и полномочия изменены.

Во всех остальных случаях изменения и дополнения вносят в действующий документ с начала года. Однако могут быть исключения.

При внесении изменений в течение финансового года учреждению необходимо согласовать свои действия с учредителем, а также с финансовым органом. В противном случае нововведения могут быть расценены как нарушение действующего законодательства.

Но и это еще не все. Новый стандарт определил ситуации, которые не могут считаться изменением положений учетной политики. К таковым относят случаи, когда для отражения фактов хозяйственной деятельности, возникших впервые, определяются:

• абсолютно новые правила по организации и ведению бухучета в рамках данного экономического субъекта;
• способ бухучета, используемый для отличных по существу хозяйственных операций, имевших место ранее.

Обратите внимание, что новые положения ФСБУ не отличаются от положений Федерального закона № 402-ФЗ.

К тому же следует учитывать, что некоторые корректировки могут потребовать ретроспективного анализа. К таковым следует относить те изменения, которые повлияют или же способны существенно повлиять на финансовый результат, финансовое положение, движение денежных средств субъекта.

В таком случае бухгалтер либо иное ответственное лицо обязано внести соответствующие корректировки:

• изменить данные входящих остатков по статье «Финансовый результат учреждения»;
• скорректировать значения статей отчетности, которые связаны с финансовым результатом субъекта.

Менять показатели прошлогодней отчетности не нужно. Однако при формировании финотчетов за текущий период придется подать соответствующие данные о скорректированных сравнительных показателях.

Образец учетной политики УСН «Доходы», 2019 год

Если учреждение применяет УСН «Доходы», то составление учетной политики для целей налогообложения не обязательно. Она необходима, когда предусмотрено несколько вариантов ведения налогового учета либо порядок не установлен законом. Это обусловлено тем, что для учреждения налоговой базой признаются все доходы, расходы же не имеют значения.

Если же организация применяет ЕВНД при УСН, то составлять учетную политику придется. Здесь необходимо прописать порядок раздельного учета имущества, принимаемых обязательств, финансово-хозяйственных операций.

При совмещении УСН и ЕВНД дополнительно предусмотрите раздельные налоговые регистры и формы учета, чтобы обеспечить полное и прозрачное разделение. Организацию, которая не организовала такое разделение, оштрафуют налоговики.

Шаблон учетной политики для организации, совмещающей УСН и ЕНВД

Образец учетной политики предприятия 2019 года

Предлагаем ознакомиться с образцом учетной политики на 2019 год, составленным на примере бюджетного учреждения, порядок составления учетной политики для ОСНО.

Задавайте вопросы, и мы дополним статью ответами и пояснениями!

ПОЛОЖЕНИЕ

об учетной политике для целей бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет ведется в соответствии с Федеральным законом от 6 декабря 2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений Инструкции по его применению», приказом Минфина России от 6 декабря 2010г. № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению, приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н "Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации" (далее - Указания № 65н), приказом Минфина России от 15.12.2010 № 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению" (далее – Приказ № 173н) и иными нормативно-правовыми актами, регулирующими вопросы бухгалтерского учета.

Ответственным за организацию бухгалтерского учета в учреждении и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций является руководитель учреждения

Учет ведется методом начисления, согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства (или их эквиваленты) при расчетах, связанных с проведением указанных операций.

Бухгалтерский учет осуществляется непрерывно исходя из предположения, что учреждение будет вести деятельность в обозримом будущем.

На соответствующих счетах отражается полная информация о состоянии активов и обязательств, об операциях, их изменяющих, и финансовых результатах (сведения указываются в денежном выражении с учетом существенности).

Данные бухгалтерского учета и сформированная на их основе отчетность сопоставимы.

Имущество, являющееся собственностью учредителя, учитывается обособленно от иного имущества, находящегося у учреждения в пользовании (управлении, на хранении).

Обязательства, по которым учреждение отвечает имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, так же как это имущество, учитываются обособленно от иных объектов учета.

При ведении бухгалтерского учета обеспечивается:

Формирование полной и достоверной информации о наличии муниципального имущества, об его использовании, о принятых учреждением обязательствах, полученных им финансовых результатах и формирование бухгалтерской отчетности, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности;

Предоставление информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для реализации ими полномочий по внутреннему и внешнему финансовому контролю в соответствии с действующим законодательством.

1. Бухгалтерский (бюджетный) учет в учреждении ведется бухгалтерской службой.

2. Бухгалтерский (бюджетный) учет ведется на основании рабочего плана счетов, который разработан в соответствии с нормами приказа Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н, приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 174н (приложение № 1 ).

В учреждении применяются следующие коды финансового обеспечения (деятельности):

2 – приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения);

3 – средства во временном распоряжении;

4 – субсидия на выполнение муниципального задания;

5 – субсидия на иные цели.

3. В учреждении инвентаризация осуществляется в соответствии с требованиями Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 г. № 49. В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности инвентаризация имущества и финансовых обязательств проводится с применением унифицированных форм первичной документации.

Для проведения инвентаризации создается инвентаризационная комиссия, которая утверждается приказом руководителя.

Внеплановые инвентаризации (ревизии) могут инициироваться по любому факту хозяйственной жизни.

Положение об инвентаризации – в приложении № 2 .

4. Внезапная ревизия кассы проводится ежемесячно.

Ревизию кассы проводит комиссия, которая утверждается приказом руководителя.

Основание – пункт 1.11 Порядка ведения кассовых операций.

5. Бухгалтерский (бюджетный) учет ведется: с использованием специализированной бухгалтерской компьютерной программы. Аналитические и синтетические регистры бухгалтерского учета оформляются автоматизировано и распечатываются не позднее 10 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

График документооборота приведен в приложении № 3.

6. Основанием для отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете информации об активах и обязательствах, а также операций с ними являются первичные учетные документы.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам документов, утвержденным Приказом Минфина России от 15.10.2010г. № 173н., правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти, а документы, формы которых не унифицированы, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

Наименование документа;

Дату составления документа;

Наименование субъекта учета, составившего документ;

Величина натурального (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

Информация, необходимая для представления в Государственную информационную систему о государственных и муниципальных платежах в соответствии с порядком, установленным Федеральном законом от 27 июля 2010 г. № 210-ФЗ «Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг»;

Наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

Подписи соответствующих лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для их идентификации.

Документы, которыми оформляются факты хозяйственной жизни с денежными средствами, принимаются к отражению в бухгалтерском (бюджетном) учете при наличии на документе подписей руководителя субъекта учета и главного бухгалтера или уполномоченных ими на то лиц.

Кассовые выплаты с лицевых счетов со средствами, предоставленными учреждению в виде субсидий, а также со средствами от приносящей доход деятельности осуществляются на основании «Заявки на кассовый расход» формы по КФД 05031801, «Заявки на наличные» формы по КФД 0531802, «Заявки на наличные (банковская карта)» формы по КФД 0531243. Данные формы распечатываются на бумажный носитель и подшиваются к журналу операций № 2 «Журнал операций с безналичными денежными средствами».

Отражение в учете первичных документов определяются как по датам совершения хозяйственных операций, так и по датам принятия к учету первичных документов.

К бухгалтерскому учету принимаются первичные учетные документы из предположения надлежащего составления первичных учетных документов по совершенным фактам хозяйственной жизни лицами, ответственными за их оформление. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг (соглашение о передаче полномочий) по ведению бухгалтерского (бюджетного) учета, не несут ответственности за соответствие составленных другими лицами первичных документов о совершившемся факте хозяйственной жизни. Обязанность лица, ответственного за оформление факта хозяйственной жизни - обеспечить достоверность содержащейся в документах информации.

Перечни разработанных первичных и сводных документов приведены в приложениях № 4 .

Первичные и сводные учетные документы составляются на бумажных носителях.

7. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, приведен в приложении № 5 .

8. Перечень бланков строгой отчетности приведен в приложении № 6 .

Ответственным лицом за хранение, выдачу и обеспечение оперативного учета указанных бланков является ведущий бухгалтер или лицо, уполномоченное приказом руководителя.

Право подписи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей имеет директор, заместитель директора, главный бухгалтер, заместитель главного бухгалтера.

Установлены предельные сроки использования и отчетности по выданным доверенностям:

В течении 10 календарных дней с момента получения;

По сроку действия доверенности, в случае выдачи доверенности на определенный срок (более 10 дней).

9. Регистры бухгалтерского (бюджетного) учета формируются в виде книг, журналов, карточек на бумаге.

Данные проверенных и принятых к учету первичных (сводных) учетных документов систематизируются в хронологическом порядке (по датам совершения операций) и (или) группируются по соответствующим счетам бухгалтерского (бюджетного) учета накопительным способом с отражением в следующих регистрах бухгалтерского учета:

Журнал операций по счету "Касса";

Журнал операций с безналичными денежными средствами;

Журнал операций расчетов с подотчетными лицами;

Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками;

Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам;

Журнал операций расчетов по оплате труда;

Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов;

Журнал по прочим операциям;

Журнал по санкционированию;

Главная книга;

Иные регистры, предусмотренные Инструкцией № 174н.

Формирование регистров бухгалтерского (бюджетного) учета производится на бумажных носителях, с периодичностью один раз в месяц к 10 числу следующего за отчетным месяца.

10. Бухгалтерская (бюджетная) отчетность составляется на основании аналитического и синтетического учета по формам, в объеме и в сроки, установленные учредителем, Инструкцией о порядке составления, представления годовой квартальной отчетности государственных (муниципальных) бюджетных, утвержденной приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н.

11. Все документы, имеющие отношения к бухгалтерскому и налоговому учету, формируются в дела с учетом сроков хранения документов, согласно Приказов руководителей учреждений «Об утверждении номенклатуры дел на 2015год» (приложение № 7 ).

12. Внутренний финансовый контроль в учреждениях осуществляется в соответствии с Положением о внутреннем финансовом контроле (приложение № 8 ).

13. Порядок закупок товаров, работ и услуг определяется в соответствии с действующим законодательством об осуществлении закупок товаров, работ, услуг:

Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд".

14. Бухгалтерский (бюджетный) учет ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Операции с имуществом, обязательствами и иные факты хозяйственной деятельности оформляются документально на русском языке. Регистры (бюджетного) бухгалтерского учета также ведутся на русском языке.

Первичные документы, составленные на иных языках, должны иметь обязательный построчный перевод на русский язык.

15. Ошибки, обнаруженные в регистрах бухгалтерского (бюджетного) учета, исправляются в следующем порядке:

Ошибка за отчетный период, обнаруженная до момента представления бухгалтерской (бюджетной) отчетности и не требующая внесения изменения данных в регистрах бухгалтерского (бюджетного) учета (Журналах операций), исправляется путем зачеркивания тонкой чертой неправильных сумм и текста так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое, и написания над зачеркнутым исправленного текста и суммы. Одновременно в регистре бухгалтерского учета, в который вносится исправление, на полях против соответствующей строки за подписью главного бухгалтера делается надпись "Исправлено";

Ошибка, выявленная до момента представления бухгалтерской (бюджетной) отчетности и требующая внесения изменений в регистр бухгалтерского (бюджетного) учета (Журнал операций), в зависимости от ее характера отражается последним днем отчетного периода дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной по способу "красное сторно", и дополнительной бухгалтерской записью;

Ошибка, обнаруженная в регистрах бухгалтерского (бюджетного) учета за отчетный период, за который бухгалтерская (бюджетная) отчетность в установленном порядке уже представлена, в зависимости от ее характера отражается датой обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной по способу "красное сторно", и дополнительной бухгалтерской записью.

Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом "красное сторно" оформляются первичным учетным документом - Справкой, содержащей информацию по обоснованию внесения исправлений, наименование исправляемого регистра бухгалтерского учета (Журнала операций), его номер (при наличии), а также период, за который он составлен.

Исправления в кассовых документах не допускаются.

16. Материальные объекты имущества со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования на праве оперативного управления в процессе деятельности учреждения при выполнении им работ, оказании услуг, для осуществления муниципальных полномочий (функций) либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, независимо от их стоимости принимаются к учету в качестве основных средств.

Материальные объекты имущества, за исключением периодических изданий, составляющие библиотечный фонд учреждения, принимаются к учету в качестве основных средств независимо от срока их полезного использования.

Такие активы учитываются на счете 010100000 "Основные средства".

К основным средствам не относятся активы, которые служат менее 12 месяцев, независимо от их стоимости, имущество, относящееся к материальным запасам; находящееся в пути или числящееся в составе незавершенных капитальных вложений, готовой продукции (изделий), товаров.

Объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

17. Единицей учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, отдельный конструктивно обособленный предмет, обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов.

Если один конструктивно-сочлененный объект имеет несколько частей - основных средств с разными сроками полезного использования, они учитываются обособленно (каждый как самостоятельный инвентарный объект).

Если по комплексу конструктивно-сочлененных объектов, состоящих из нескольких предметов, установлен один и тот же срок полезного использования, он учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Инвентарные объекты основных средств принимаются к учету, согласно требованиям Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94 (утвержден постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359).

Инвентарный номер состоит из 12 разрядов: 1-й разряд – код вида деятельности, 2-4 разряд – код синтетического счета в рабочем Плане счетов, 5-6 разряд – код аналитического счета в рабочем Плане счетов, 7-12 разряд - порядковый номер актива.

Каждому инвентарному объекту недвижимого имущества, а также инвентарному объекту движимого имущества (кроме объектов стоимостью до 3000 руб. включительно и объектов библиотечного фонда независимо от их стоимости) присваивается уникальный инвентарный порядковый номер независимо от того, находится ли он в эксплуатации, запасе или на консервации.

Присвоенный объекту инвентарный номер должен быть обозначен материально ответственным лицом в присутствии уполномоченного члена комиссии по поступлению и выбытию активов путем прикрепления к нему жетона, нанесения на объект учета краской или иным способом, обеспечивающим сохранность маркировки.

В случае если объект основного средства является сложным (комплексом конструктивно-сочлененных предметов), то есть включает в себя обособленные элементы (конструктивные предметы), составляющие вместе с ним единое целое, то на каждом таком элементе (конструктивном предмете) должен быть обозначен инвентарный номер, присвоенный основному средству (сложному объекту, комплексу конструктивно-сочлененных предметов).

Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в учреждении.

Инвентарные номера выбывших с балансового учета инвентарных объектов основных средств вновь принятым к учету объектам не присваиваются.

При невозможности обозначения инвентарного номера на активе в случаях, определенных требованиями его эксплуатации, присвоенный ему инвентарный номер применяется в целях бухгалтерского (бюджетного) учета с отражением в соответствующих регистрах бухгалтерского (бюджетного) учета (без нанесения на объект основного средства).

Инвентарные карточки учета нефинансовых активов (ф. 0504031) распечатывается ежегодно по состоянию на 01 января отчетного года при поступлении, модернизации, переоценке, ликвидации или списании нефинансового актива.

18. Первоначальная стоимость объекта основных средств (при покупке, сооружении и (или) изготовлении) формируется с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками (подрядчиками, исполнителями) (исключение – актив приобретается в рамках деятельности, облагаемой НДС), включая:

Суммы, уплачиваемые организациям за работы по созданию объекта основного средства по договору строительного подряда и иным договорам;

Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением (созданием, изготовлением) объекта основного средства;

Регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (созданием, изготовлением) объекта основного средства;

Таможенные пошлины, таможенные сборы и иные аналогичные платежи, связанные с приобретением (уступкой) имущественных прав правообладателя;

Суммы вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основного средства;

Затраты на доставку объекта основного средства до места его использования;

Суммы фактических затрат, связанных с созданием, производством и (или) изготовлением объекта основного средства: израсходованные учреждением материалы, оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда, услуги сторонних организаций (соисполнителей, подрядчиков (субподрядчиков));

Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением объекта основного средства, включая содержание дирекции строящегося объекта и технический (строительный) надзор.

Первоначальная стоимость введенных в эксплуатацию объектов движимого имущества, являющихся основными средствами стоимостью до 3000 руб. включительно (за исключением объектов библиотечного фонда), списывается с балансового учета. Одновременно актив отражается на забалансовом счете.

Получение имущества на безвозмездной основе (в случае дарения, по результатам инвентаризации, в виде имущественного погашения убытков или штрафных санкций по хозяйственным договорам с контрагентами), цена объектов учета формируется по оценочной стоимости.

При поступлении основных средств на безвозмездной основе в случае дарения составляется договор дарения в письменной форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ) если стоимость дара превышает 3000 рублей, и дарителем является юридическое лицо. В иных случаях оформление договора дарения в письменной форме не требуется.

При поступлении основного средства на безвозмездной основе в случае пожертвования составляется договор пожертвования в письменной форме. Если физическое или юридическое лицо отказывается от составления договора пожертвования, то в этом случае составляется Акт приемки-передачи основных средств. При этом для подтверждения источника поступления данного имущества составляется акт о принятии анонимного пожертвования. Акт о принятии анонимного пожертвования приведен в приложении № 4.

На пожертвования и дар распространяются все требования по учету и сохранности.

19. Срок полезного использования объекта основных средств определяется комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов. Данная комиссия устанавливает срок полезного использования объекта основных средств исходя из:

1) норм действующего законодательства, которые определяют сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации. По объектам основных средств, включенным согласно постановлению Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" в амортизационные группы с первой по девятую, срок полезного использования определяется по наибольшему сроку, установленному для указанных амортизационных групп. Для десятой амортизационной группы срок полезного использования, рассчитывается исходя из единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072;

2) рекомендаций в документах производителя, входящих в комплектацию объекта имущества (при отсутствии в законодательстве норм, устанавливающих сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации.

В случаях отсутствия информации в законодательстве Российской Федерации и в документах производителя комиссия принимает решение с учетом:

Ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

Нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта;

Гарантийного срока использования объекта;

Сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации - для объектов, безвозмездно полученных от учреждений, государственных и муниципальных организаций.

20. Земельные участки, используемые учреждением на праве оперативного (бессрочного) пользования учитываются на балансовом счете 010311000 «Земля- недвижимое имущество учреждения» по кадастровой стоимости, на основании свидетельства, подтверждающего право пользования земельным участком.

21. Начисление амортизации основных средств отражается на счете 010400000 "Амортизация".

Начисление производится:

На объект недвижимого имущества при принятии его к учету по факту госрегистрации права на данный объект и на объекты движимого имущества, в следующем порядке:

Стоимостью до 40 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 процентов балансовой стоимости объекта при принятии к учету;

Стоимостью свыше 40 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации.

На объекты основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, за исключением объектов библиотечного фонда, нематериальных активов, амортизация не начисляется.

На объекты библиотечного фонда стоимостью до 40 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 процентов балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию.

22. К нематериальным активам относятся объекты нефинансовых активов, предназначенные для неоднократного и (или) постоянного использования на праве оперативного управления в деятельности учреждения, одновременно удовлетворяющие следующим условиям.

1. Объект способен приносить учреждению экономические выгоды в будущем.

2. У объекта отсутствует материально-вещественная форма.

3. Есть возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества.

4. Объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

5. Не предполагается последующая перепродажа данного актива.

6. Есть надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование актива.

7. Есть документы, устанавливающие исключительное право на актив.

8. В случаях, установленных законодательством, если есть надлежаще оформленные документы, подтверждающие исключительное право на актив (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.) или исключительное право на результаты научно-технической деятельности, охраняемые в режиме коммерческой тайны, включая потенциально патентоспособные технические решения и секреты производства (ноу-хау).

Такие активы учитываются на счете 010200000 "Нематериальные активы".

К нематериальным активам, принимаемым к бухгалтерскому (бюджетному) учету, не относятся:

Научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не давшие ожидаемых и (или) предусмотренных договором (муниципальным контрактом) результатов;

Незаконченные и не оформленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

Материальные объекты (материальные носители), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (далее - средства индивидуализации).

23. Единицей бухгалтерского (бюджетного) учета нематериальных активов является инвентарный объект. Таковым признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора (муниципального контракта), предусматривающего приобретение (отчуждение) в пользу Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования, учреждения исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (на средство индивидуализации), либо в ином установленном законодательством Российской Федерации порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций.

В качестве инвентарного объекта нематериальных активов признается сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология и т. п.).

Каждому инвентарному объекту нематериальных активов присваивается уникальный инвентарный порядковый номер, который используется исключительно в регистрах учета. Он сохраняется на весь период учета нематериального актива. Инвентарные номера выбывших (списанных) объектов вновь принятым к учету объектам не присваиваются.

При этом датой принятия к бухгалтерскому (бюджетному) учету объекта нематериального актива признается момент возникновения исключительного права соответствующего публично-правового образования в лице учреждения на данный объект в соответствии с законодательством Российской Федерации.

24. Срок полезного использования нематериальных активов в целях принятия объекта к бухгалтерскому (бюджетному) учету и начисления амортизации определяется комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения исходя из:

Срока действия прав учреждения на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

Срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;

Ожидаемого срока использования актива, в течение которого учреждение предполагает использовать актив в деятельности, направленной на достижение целей создания учреждения (либо в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации) получать экономические выгоды.

В целях определения амортизационных отчислений по нематериальным активам по которым невозможно надежно установить срок полезного использования срок - 10 лет.

25. Первоначальная стоимость объекта нематериальных активов (при покупке, создании) формируется с учетом «входного» НДС (исключение – актив приобретен или создан в рамках деятельности, облагаемой НДС), включая:

Суммы, уплачиваемые правообладателю (продавцу) в соответствии с договором (муниципальным контрактом) об отчуждении (приобретении) исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;

Регистрационные сборы, государственные пошлины, патентные пошлины и иные аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) исключительных (имущественных) прав на объекты нематериальных активов;

Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;

Суммы, уплачиваемые учреждением за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением (созданием) объектов нематериальных активов;

Суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг при создании нематериального актива согласно договорам (государственным (муниципальным) контрактам), в том числе по договорам авторского заказа (авторским договорам), договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических работ;

Расходы на выплаты по оплате труда сотрудников, непосредственно занятых в процессе создания нематериального актива или в выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических работ;

Расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества;

Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, первоначальная стоимость которого формируется;

Иные расходы, непосредственно связанные с приобретением, созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Не включаются в сумму фактических вложений:

Общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием объекта нематериальных активов;

Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы предшествующих отчетных периодов, которые были признаны доходами и расходами;

Расходы, непосредственно связанные с созданием образцов новых изделий (опытных образцов), принимаемых по результатам научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ в состав нефинансовых активов учреждения.

26. По объектам нематериальных активов амортизация начисляется в следующем порядке:

На объекты стоимостью до 40 000 руб. включительно - в размере 100 процентов балансовой стоимости при принятии объекта на учет;

На объекты стоимостью свыше 40 000 руб. - в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации.

27. К материальным запасам относятся:

Предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости;

Готовая продукция;

Товары для продажи;

Следующие материальные ценности независимо от их стоимости и срока службы:

Специальные инструменты;

Специальная одежда, специальная обувь, форменная одежда, вещевое имущество;

Мягкий инвентарь;

Временные сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на стоимость строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;

Тара для хранения товарно-материальных ценностей;

Предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости;

Готовые к установке строительные конструкции и детали;

Оборудование, требующее монтажа и предназначенное для установки. При этом в состав оборудования включается также контрольно-измерительная аппаратура, другие приборы, предназначенные для монтажа в составе установленного оборудования, и иные материальные ценности, необходимые для строительно-монтажных работ;

Материальные ценности специального назначения.

Такие активы учитывают на счете 0105000000 «Материальные запасы». Принимаются они к учету по фактической стоимости.

28. Единицей бухгалтерского (бюджетного) учета материальных запасов считается номенклатурный номер.

29. В фактическую стоимость материальных запасов, приобретенных за плату, включаются:

Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей;

Таможенные пошлины и иные платежи, связанные с приобретением материальных запасов;

Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы, в соответствии с условиями договора;

Суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки (вместе - расходы на доставку). Если в сопроводительном документе поставщика указано несколько наименований материальных запасов, то расходы на их доставку (в рамках договора поставки) распределяются пропорционально стоимости каждого наименования материального запаса в их общей стоимости;

Суммы, уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанных с их использованием),

Иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.

При централизованных закупках затраты, произведенные по заготовке и доставке материальных запасов до центральных (производственных) складов (баз) и (или) грузополучателей, включая страхование доставки включаются в фактическую стоимость приобретаемых материальных запасов.

Фактическая стоимость материальных запасов, остающихся у учреждения в результате разборки, утилизации (ликвидации) основных средств или иного имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому (бюджетному) учету, а также из сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Материалы приходуются в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, в штуках).

В случае, когда материал поступает в одной единице измерения (например, по весу), а отпускается в другой (например, поштучно), то его оприходование и отпуск отражаются в первичных документах, соответствующих регистрах бухгалтерского (бюджетного) учета одновременно в двух единицах измерения. При этом вначале записывается количество в единице измерения, указанная в документах поставщика, затем в скобках – количество в единице измерения, по которой материал будет отпускаться со склада.

Если затруднительно отражение движения материала в единице учета указанной в документах поставщика, то составляется акт перевода материала в другую единицу измерения с участием представителей производственного отдела, бухгалтерской службы, специалистов других отделов (если это необходимо). В акте перевода в другую единицу измерения указывается количество материала в единице измерения, указанной в расчетных (сопроводительных) документах поставщика, и в единице измерения, по которой материал будет отпускаться для использования, одновременно определяется учетная цена в новой единице измерения. В книге учета материал приходуется в единице измерения поставщика, а также в другой (новой) единице измерения, со ссылкой на акт перевода (Приказ Минфина России от 28.12.2001г. № 119н).

Акт перевода приведен в приложении № 4.

30. Выбытие (отпуск) материальных запасов производится по средней фактической стоимости.

Списание горюче-смазочных материалов производится на основании приказа руководителя учреждения по нормам установленным распоряжением Минтранса РФ от 14.03.2008 г. № АМ-23-Р. При отсутствии норм на основании приказа руководителя учреждения согласно акта по результатам контрольного замера расхода ГСМ.

31. Товары, приобретенные учреждением для продажи, принимаются к учету по их фактической стоимости.

32. Для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг применяется счет 010900000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг».

Затраты учреждения при изготовлении готовой продукции, выполнении работ, оказании услуг делятся на прямые и накладные. При изготовлении одного (единственного) вида готовой продукции (выполнении одного вида работ, оказании одного вида услуг) все затраты, непосредственно связанные с производством готовой продукции (выполнением работ, услуг) включаются в состав прямых затратам.

Прямые затраты непосредственно относятся на себестоимость изготовления единицы готовой продукции (выполнения работы, оказания услуги).

Общехозяйственные расходы учреждения, произведенные за отчетный период (месяц) распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг), а в части нераспределяемых расходов - на увеличение расходов текущего финансового года.

На прямые затраты, напрямую относимые на себестоимость готовой продукции, работ, относятся:

Все материальные расходы, кроме общехозяйственных, участвующие в процессе изготовления готовой продукции (выполнения работ, оказания услуг);

Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе изготовления готовой продукции (выполнения работ, оказания услуг) (кроме административно-управленческого персонала);

Начисленные суммы взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование;

Суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым в процессе изготовления готовой продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Накладные расходы распределяются пропорционально прямым затратам по объему выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Общехозяйственные расходы учреждения, произведенные за отчетный период (месяц), распределяются:

В части распределяемых расходов – на себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных работ, услуг пропорционально прямым затратам по объему выручки от реализации продукции (работ, услуг);

В части не распределяемых расходов – на увеличение расходов текущего финансового года.

Сумма затрат, произведенных учреждением в результате реализации товаров, в том числе в процессе их продвижения, признается издержками обращения.

33. Дебиторская задолженность подотчетного лица отражается на счете 020800000 "Расчеты с подотчетными лицами" в сумме денежных средств, выданных ему по распоряжению руководителя учреждения на основании письменного заявления подотчетного лица, с указанием назначения аванса, источника выплаты (субсидия на выполнение муниципального заказа, субсидии на иные цели, приносящая доход деятельность), расчета (обоснования) размера аванса и срок, на который он выдается, либо в сумме денежных документов, выданных подотчетному лицу на соответствующие цели, а также в сумме произведенных подотчетным лицом расходов утвержденных руководителем учреждения на основании авансового отчета подотчетного лица и прилагаемых к нему документов, подтверждающих произведенные расходы, оформленных в соответствии с законодательством.

Увеличение дебиторской задолженности подотчетного лица на суммы полученных денежных средств допускается при отсутствии за ним задолженности по суммам, полученным в подотчет ранее.

Перечень должностей работников, имеющих разъездной характер работы согласно должностным инструкциям и обеспечиваемых ежемесячно проездными документами утверждается отдельными приказами руководителя.

Выдача средств на хозяйственные нужды производится штатным работникам, с которыми заключен договор о полной материальной ответственности.

Порядок выдачи наличных денежных средств приведен в приложении № 9 .

Порядок организации служебных командировок приведен в приложении № 10 .

34. Расчеты по ущербу имуществу и иным доходам отражаются на счете 020900000 «Расчеты по ущербу имуществу и иным доходам», на котором отражаются:

Расчеты по суммам задолженности бывших работников перед учреждением за неотработанные дни отпуска при их увольнении до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск;

Расчеты по суммам предварительных оплат, подлежащих возмещению контрагентами в случае расторжения, в том числе по решению суда, муниципальных договоров (контрактов), по которым ранее учреждением были произведены оплаты;

Расчеты по суммам задолженности подотчетных лиц, своевременно не возвращенной (не удержанной заработной платы), в том числе в случае оспаривания удержаний;

Расчеты по суммам ущерба, подлежащего возмещению по решению суда в виде компенсации расходов, связанных с судопроизводством (оплата судебных издержек);

Расчеты по иным ущербам, а также иным доходам, возникающим в ходе хозяйственной деятельности учреждения, не отраженных на счетах расчетов 020500000 «Расчеты по доходам».

35. Планирование, формирование расходов на представительские мероприятия, а также порядок составления отчетов по ним определяется в соответствии с Положением о представительских расходах (приложение № 11 ).

36. «Входной» НДС по активам (работам, услугам), приобретенным и используемым в рамках деятельности, облагаемой НДС, в стоимости данных объектов не учитывается. В таком случае сумма налога отражается на счете 021001000 "Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам". Также на этом счете учитывается НДС, уплаченный учреждением в качестве налогового агента.

Расходы на перечисление НДС и налога на прибыль отражаются по статье 130 "Доходы от оказания платных услуг (работ)" КОСГУ.

37. Расходы, произведенные в текущем отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, списываются равномерно на финансовый результат текущего финансового года в течение периода, к которому они относятся.

38. Для обобщения информации о состояния и движения сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения предназначен счет 040160000 "Резервы предстоящих расходов" возникающих вследствие принятого обязательства:

1. Для предстоящей оплаты:

Отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника (служащего) учреждения;

По требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки;

Иных аналогичных предстоящих оплат.

2. Расходных обязательств, возникающих:

В силу норм действующего законодательства, при принятии решения о реструктуризации деятельности, в том числе при принятии решения: о реорганизации учреждений и (или изменении структуры, видов учреждений);

Из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни;

По фактам хозяйственной деятельности (сделкам, операциям), по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру ввиду отсутствия первичных учетных документов.

3. По иным обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения сформированный резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально признан. .

39. Аналитический учет расчетов с поставщиками (подрядчиками) ведется в разрезе дебиторов и кредиторов.

При наличии документов подтверждающих не востребованность дебиторской и кредиторской задолженности, либо по истечении сроков исковой давности инвентаризационной комиссией учреждения может быть принято решение о необходимости списания данной задолженности с баланса. Общий срок исковой давности устанавливается в три года (ст. 196 ГК РФ).

Аналитический учет расчетов по пособиям и иным социальным выплатам ведется в разрезе физических лиц – получателей социальных выплат.

Аналитический учет расчетов по оплате труда ведется в разрезе сотрудников и других физических лиц, с которыми заключены трудовые и гражданско-правовые договоры.

40. Событием после отчетной даты является факт хозяйственной жизни, который произошел между отчетной датой и датой подписания отчетности и оказал влияние на финансовое состояние учреждения, на движение денежных средств, на результаты деятельности учреждения.

Событиями после отчетной даты являются:

Изменение кадастровой стоимости земельного участка;

Возникновение права на недвижимое имущество после регистрации;

Получение от страховой организации возмещения за страховой случай, произошедший в отчетном периоде;

Обнаружение бухгалтерской ошибки, нарушений законодательства, которые ведут к искажению бухгалтерской (бюджетной) отчетности;

Пожар, авария, стихийное бедствие, другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов учреждения;

Прочие события.

Существенное событие подлежит регистрации до подписания годовой бухгалтерской отчетности на основании приказа Руководителя учреждения.

41. Бюджетные обязательства принимаются к учету в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств. Бюджетные обязательства, принятые в текущем финансовом году, формируются с учетом принятых и неисполненных учреждением обязательств.

Денежные обязательства отражаются в учете не ранее принятия бюджетных обязательств.

Принятые бюджетные обязательства (денежные обязательства) отражаются в журнале регистрации обязательств (ф. 0504064). По окончании текущего финансового года, при наличии неисполненных обязательств (денежных обязательств) в следующем финансовом году они должны быть приняты к учету (перерегистрированы) при открытии Журнала (ф. 0504064) на очередной финансовый год в объеме, запланированном к исполнению.

Порядок принятия бюджетных, денежных обязательств приведен в приложении № 12 .

42. На забалансовых счетах учреждением учитываются: ценности, находящиеся у учреждения, но не закрепленные за ним на праве оперативного управления (арендованное имущество; поступившее на хранение и (или) переработку и т. п.); материальные ценности, учет которых предусмотрен вне балансовых счетов (основные средства, стоимостью до 3000 руб. включительно, введенные в эксплуатацию, периодические издания для пользования в составе библиотечного фонда независимо от их стоимости, бланки строгой отчетности, имущество, приобретенное в целях награждения (дарения), переходящие награды, призы, кубки, иные ценности, расчеты; обязательства, ожидающие исполнения, а также дополнительные аналитические данные об иных объектах учета и проведенных с ними операциях, необходимые для раскрытия сведений о деятельности учреждения в формируемой им отчетности.

Объекты основных средств стоимостью до 3000 рублей включительно учитываются на забалансовом счете по балансовой стоимости введенного в эксплуатацию объекта.

Бланки строгой отчетности учитываются в оценке один рубль – один бланк, периодические издания – один журнал – один рубль, газетные издания учитываются в оценке одна подшивка – один рубль.

Невостребованная дебиторская и кредиторская задолженность числится на забалансовом счете в течении срока исковой давности и списывается на финансовый результат деятельности учреждения, на основании решения инвентаризационной комиссии в ходе очередной инвентаризации.

Основанием для признания правомерности действий учреждения по списанию дебиторской или кредиторской задолженности являются документы, подтверждающие невозможность погашения задолженности в силу указанных обстоятельств:

Документы, подтверждающие факт осуществления хозяйственной операции (договоры, счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ и др.);

Акты сверки взаимных расчетов, если дебитор или кредитор - юридическое лицо;

Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами;

Приказы (распоряжения) руководителя учреждения о списании задолженности в качестве безнадежного долга, по которому истек срок исковой давности;

Документы, подтверждающие нереальность взыскания долга, если долг списывается до истечения срока давности;

Выписки из ЕГРЮЛ о том, что организация-должник или кредитор ликвидирована;

Акты судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания долга с организации-должника, постановления об окончании исполнительного производства и возвращении взыскателю исполнительного документа;

Разработки новых способов ведения бухгалтерского (бюджетного) учета в целях более достоверного представления фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

Существенного изменения условий функционирования учреждения (реорганизации, изменения видов деятельности и т.п.);

В связи с появлением финансово-хозяйственных операций, которые отличны по существу от операций, имевших место ранее. Или появлением финансово-хозяйственных операций, которые возникли впервые в деятельности учреждения.

"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2005, N 7

Среди бухгалтеров бюджетной сферы бытует мнение, что бюджетные учреждения не должны составлять учетную политику. При этом они обычно ссылаются на ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" <1>, в котором говорится, что оно не применяется в отношении бюджетных организаций. Однако бухгалтерский учет в России регулируется прежде всего Законом "О бухгалтерском учете" <2>, п. 3 ст. 5 которого гласит: "Организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности".

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденное Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н.
<2> Федеральный закон от 21.12.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В период действия Инструкции N 107н <3> в бухгалтерском учете не было потребности в составлении учетной политики для каждой организации, поскольку это делалось централизованно. Однако бюджетные учреждения, которые занимаются разрешенной предпринимательской и иной приносящей доход деятельностью, и тогда были обязаны составлять учетную политику для целей налогообложения. На современном этапе реформирования бюджетного процесса необходимость формирования учетной политики связана не только с требованиями налогового законодательства, но и с вступлением в силу с 1 января 2005 г. новой Инструкции по бюджетному учету <4>.

<3> Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденная Приказом Минфина России от 20.12.1999 N 107н.
<4> Инструкция по бюджетному учету, утвержденная Приказом Минфина России от 26.08.2004 N 70н.

Правила формирования учетной политики

Отражению в учетной политике подлежат только те способы (методы) ведения учета (бухгалтерского или налогового), в отношении которых законодатель предоставляет организации право выбора или самостоятельность их определения.

Основные правила составления учетной политики организации закреплены в ст. 6 Закона "О бухгалтерском учете".

1. Учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета. В соответствии с названным Законом ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации.

2. Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год.

3. Учетная политика может изменяться в случаях внесения изменений и дополнений в законодательство РФ или нормативные акты органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий своей деятельности. К существенным изменениям деятельности можно отнести образование филиала или обособленного подразделения организации. При этом принятая учреждением учетная политика обязательна и для его обособленного подразделения.

4. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения в учетную политику должны вноситься с начала финансового года. Об изменениях учетной политики на следующий отчетный год необходимо заявить в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Организационный раздел учетной политики бюджетного учета

В обязательном порядке в учетной политике утверждаются:

1. Рабочий план счетов бюджетного учета. Наличие в этом плане большого количества позиций объясняется тем, что в нем предусмотрены счета как для органов, осуществляющих исполнение бюджета, так и для органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов. Кроме того, к синтетическим счетам открыто много аналитических счетов. В рабочем плане счетов бюджетного учета указывается перечень используемых учреждением счетов. Его можно оформить как приложение к учетной политике. По мнению автора, в приложении целесообразно указать корреспонденцию счетов (проводки) по основным операциям финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

2. Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым Приложением N 2 к Инструкции N 70н не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности. Согласно ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете" эти формы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

1. наименование документа;
2. дату составления документа;
3. наименование организации, от имени которой составлен документ;
4. содержание хозяйственной операции;
5. измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
6. наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
7. личные подписи указанных лиц.

Формы документов, разработанные организацией, также целесообразно утверждать в качестве приложения к учетной политике.

3. Порядок и сроки проведения инвентаризации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно <5>.

4. Перечень лиц, имеющих право подписи на первичных учетных документах. В соответствии со ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете" он утверждается руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером.

5. Правила документооборота. Правила могут представлять собой график документооборота, в котором отражается вид операции, указывается лицо, ответственное за составление и оформление документа при совершении операции; срок, в течение которого документ должен быть составлен, и срок его представления в бухгалтерию или другое структурное подразделение организации и пр.

6. Технология обработки учетной информации. Пунктом 8 Инструкции N 70н предусмотрено, что автоматизация бюджетного учета основывается на едином взаимосвязанном технологическом процессе обработки первичных учетных документов и отражения операций по соответствующим разделам Плана счетов бюджетного учета. В условиях комплексной автоматизации бюджетного учета операции формируются в базах данных используемого учреждением программного комплекса. Разработчики новой Инструкции предполагали, что учет в бюджетных учреждениях ведется с помощью специальной бухгалтерской программы. По мнению автора, в этом пункте достаточно указать название программного продукта, с помощью которого осуществляется учет.

7. Порядок контроля за хозяйственными операциями, обеспечивающий сохранность материальных ценностей учреждения.

8. Порядок выдачи денежных средств под отчет. При этом должен быть определен:

• круг материально-ответственных лиц, имеющих право на получение денег под отчет, с которыми заключены договоры о полной материальной ответственности;
• предельный размер подотчетных средств;
• сроки представления авансового отчета об израсходовании подотчетных сумм или их возврата. По общему правилу максимальный срок, в течение которого авансовый отчет должен быть представлен, а неизрасходованные остатки денежных средств сданы в кассу, ограничен тремя рабочими днями.

9. Организационная форма ведения бухгалтерского учета. Закон "О бухгалтерском учете" предоставляет руководителю организации право самостоятельно определять способ ведения бухгалтерского учета:

1. учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
2. ввести в штат должность бухгалтера;
3. передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
4. вести бухгалтерский учет лично.

Однако не все из перечисленных способов приемлемы для бюджетных учреждений. Вести бухгалтерский учет лично руководитель бюджетной организации не вправе. Не пользуются бюджетные учреждения и услугами специализированных организаций. Хотя некоторые специалисты в области бюджетного учета предлагали передать ведение бухгалтерского учета специализированным организациям ввиду трудоемкости внедрения новой Инструкции и малой технической оснащенности бюджетных организаций. В основном бухгалтерский учет бюджетных учреждений ведет или централизованная бухгалтерия, или структурное подразделение. В любом случае способ организации бухгалтерского учета бюджетного учреждения определяется вышестоящей организацией.

Раздел учетной политики о налогообложении платных услуг

Организации, осуществляющие предпринимательскую и иную деятельность, приносящую доход, в учетной политике отражают:

1. виды предоставляемых платных услуг, работ;
2. порядок распределения накладных расходов.

Если бюджетное учреждение предоставляет платные услуги, то все общехозяйственные расходы можно считать накладными расходами, которые должны распределяться пропорционально установленным показателям. Другими словами, все расходы, связанные с выполнением управленческих функций, в том числе и заработная плата административно-управленческого персонала (АУП), и расходы по содержанию административного здания в равной степени относятся и к основной, и к предпринимательской деятельности.

Пунктом 3 ст. 321.1 НК РФ предусмотрен способ распределения расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию АУП в случае финансирования их из двух источников: пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). Этот способ можно принять в целях однородности методологии распределения затрат.

Накладные расходы могут также распределяться:

• пропорционально заработной плате работников, непосредственно занятых выпуском продукции (выполнением работ, оказанием услуг);
• пропорционально стоимости израсходованных материалов;
• пропорционально всей сумме прямых расходов.

Здесь же можно указать порядок распределения сумм начисленной амортизации по объектам основных средств, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности и используемых в предпринимательской и основной (бюджетной) деятельности.

3. Метод определения выручки от реализации продукции, работ, услуг.

В соответствии со ст. 249 НК РФ организация с целью определения налогооблагаемой прибыли вправе выбрать один из методов признания доходов и расходов - метод начисления или кассовый.

При методе начисления датой получения дохода признается дата реализации товаров, работ, услуг независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату (ст. 271 НК РФ). Расходы в этом случае признаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (ст. 272 НК РФ). Особый порядок признания расходов определен по торговым операциям (ст. 320 НК РФ), по остаткам незавершенного производства, остаткам готовой продукции и товарам отгруженным (ст. ст. 318, 319 НК РФ).

Кассовый метод получения дохода (осуществления расхода) могут применять организации, выручка по предпринимательской деятельности которых за квартал не превышает 1 000 000 руб. без НДС. При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках или в кассу. Расходы в этом случае признаются после их фактической оплаты (ст. 273 НК РФ).

Одно из основных принципиальных отличий новой Инструкции - это изменение метода определения бюджетных доходов и расходов. Если ранее применялся кассовый метод (на основании кассовых поступлений), то с переходом на новые правила бюджетного учета используется метод начисления. Суть его заключается в том, что все операции признаются в момент возникновения или изменения стоимости активов и обязательств независимо от факта движения денежных средств.

На основании п. 5 Приказа Минфина России, которым была введена в действие Инструкция N 70н, применять метод начисления в отношении доходов от предпринимательской деятельности учреждениям следует с января 2005 г. <6>. Таким образом, для того чтобы исключить различия в бюджетном и налоговом учете, в учетной политике желательно закрепить метод начисления при определении выручки для целей налогообложения.

4. Оценка материальных запасов и готовой продукции.

Списание материальных запасов в соответствии с Инструкцией N 70н производится по средней фактической стоимости по каждой группе (виду) запасов. При этом к материальным запасам в бюджетных организациях относится и готовая продукция.

Налоговый кодекс предусматривает несколько методов оценки материалов и сырья при их списании (п. 8 ст. 254 НК РФ):

• метод оценки по стоимости единицы запасов;
• метод оценки по средней стоимости;
• метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
• метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Поскольку в этом случае налогоплательщику предоставляется право выбора, в учетной политике следует закрепить метод списания материальных запасов (кроме готовой продукции) по средней стоимости.

У читателей может возникнуть вопрос: почему этот метод нельзя применить к списанию готовой продукции? Причина в том, что при определении налогооблагаемой прибыли существует особый порядок списания расходов на производство и реализацию готовой продукции, который закреплен в ст. ст. 318, 319 НК РФ. В бюджетном учете фактическая стоимость материальных запасов (в том числе и готовой продукции) при их изготовлении самим учреждением определяется исходя из затрат, связанных с производством данных активов (п. 52 Инструкции N 70н). Отсюда списание их в бюджетном учете будет производиться по средней фактической стоимости затрат на их изготовление. В налоговом учете затраты на производство готовой продукции в соответствии со ст. ст. 318, 319 НК РФ подразделяются на прямые и косвенные.

Федеральным законом N 58-ФЗ <7> в указанные статьи внесены существенные изменения, которые распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. Согласно новой редакции ст. 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). К прямым расходам, в частности, могут быть отнесены:

• материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
• расходы на оплату труда работников, непосредственно участвующих в производстве продукции, а также суммы ЕСН и расходы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы оплаты труда;
• амортизация, начисленная по основным средствам, используемым при производстве продукции.

<7> Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ), произведенных в течение отчетного (налогового) периода. При этом они в полном объеме списываются на расходы текущего отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке в расходы текущего периода включаются внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. В свою очередь, указанная статья содержит порядок оценки прямых расходов на остатки незавершенного производства (НЗП), остатки готовой продукции и остатки отгруженной, но реализованной на конец текущего месяца продукции. То есть необходимо распределять прямые расходы на остатки НЗП, готовой и отгруженной продукции. Налогоплательщикам, оказывающим услуги, разрешается относить на уменьшение доходов сумму прямых расходов в полном объеме без распределения на остатки НЗП (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ в новой редакции).

По поводу распределения прямых расходов на остатки НЗП можно сказать следующее. До внесения изменений в ст. 319 НК РФ существовал отдельный порядок распределения прямых расходов на НЗП для различных категорий налогоплательщиков. В соответствии с ее новой редакцией налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Таким образом, в учетной политике в отношении готовой продукции, произведенной в рамках предпринимательской деятельности, необходимо указать:

• перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг);
• порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги);
• механизм распределения прямых расходов по конкретному производственному процессу изготовления определенного вида продукции, если их нельзя определить прямым путем.

Кроме того, организации, оказывающие платные услуги, в учетной политике должны указать, воспользовались они правом относить сумму прямых расходов в полном объеме на уменьшение налогооблагаемых доходов или нет.

5. Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров, работ, услуг, облагаемых НДС. По выбору налогоплательщика им может быть:

• день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг, то есть по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов;
• день оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, то есть по мере поступления денежных средств.

Закрепление выбранного способа определения налоговой базы по НДС в учетной политике обязательно. В случае если организацией он не указан, налоговые органы вправе применить метод "по отгрузке" (п. 12 ст. 167 НК РФ).

Эксперт журнала

"Бюджетные организации: бухгалтерский учет

и налогообложение"